【财务管理学院】纳税筹划方法

徐老师

　第一节 纳税筹划方法的分类


纳税筹划的方法可以分为如下四种：
　　第一种是按税种筹划，例如流转税类，所得税类等筹划，这种方法主要是依赖各个税种的特点进行筹划。
　　第二种是分行业进行筹划，这是在按照税种筹划的基础上进行的筹划，例如，房地产行业涉及营业税、企业所得税、印花税、契税、土地增值税。根据行业的业务流程，涉及的税种进行筹划更具现实意义。
　　第三种是根据合法程度的不同，可以分为避税筹划方法、节税筹划方法和转嫁筹划方法。
　　第四种是依据税法是否确立可以分为政策寻租法、政策利用法和政策规避法。

第二节 避税筹划

一、避税筹划概述 　　（一）概念 　　所谓避税筹划是指纳税人在税收法规许可的范围内，或者虽然没有明确许可，但也没有明确反对的范围内，通过合法或非违法的手段对经营活动和财务活动精心安排，以达到规避或减轻税负的目的。 　　避税和偷逃税是一个危及国家税法的问题，直接后果是将导致国家财政收人减少，间接后果是导致税收制度有失公平和社会腐败。 　　（二）避税筹划的特征 　　1．非违法性 　　即避税筹划没有违法，从而不能采用对待偷逃税行为那样的法律制裁。即避税是以“非违法”的手段来规避纳税义务。因此针对避税筹划，只能采取堵塞税法漏洞，加强税收征管等反避税措施。事实上，究竟何为“非法”，何为“非违法”，何为“合法”，完全取决于一国的国内法律，没有超越国界的法律的统一标准。在一国为非法的事，也许到了另一国却成了天经地义的事。所以离开了各国的具体法律，很难从一个超脱的国际观点来判断哪一项交易、哪一项业务、哪一种情况是非法的。 　　2．反避税性 　　虽然避税是非违法的，但仍然要进行反避税，其原因在于避税的非违法性是就法律而言，就经济影响而言，避税会影响国家的财政收入，还会导致税负不公平。因此，反避税的深层次理由在于经济。最有效的反避税措施首先在于改善立法环节的质量，一个弹性空间较少，便于执法，便于操作的好税法是反避税的第一道防线；其次在于训练有素，具有良好道德水准和业务水准的征管者。一个好税法加上一个好的征管队伍反避税才会有保障。 　　3．低风险，高收益性 　　避税筹划是一种非违法的行为，因此避税筹划不像偷逃税那样会给纳税人带来不良的法律和经济后果。相反如果筹划成功会给纳税人带来不小的收益。 　　4．策划性 　　避税筹划涉及企业生产经营的各个方面，况且现行的税法制度和征管水平也在不断提高，因此要做好非违法的避税，一定要有策划意识。首先要了解税法，尊重税法；其次了解税法的漏洞及征管中的漏洞；再次，对自己的企业和经营作妥善安排，使之符合避税的要求；最后还要有良好的会计知识和其他法律知识才不致于将避税变成逃税。 　　（三）反避税 　　反避税是各国税务机关的一项重要工作，因此，仅用非违法来区别避税和偷税，这显然是不够的。既然避税为非违法，为何又要反避税呢？其实避税的“非违法”是从法律而言，就经济影响而言，非违法的避税与非法偷税之间的区别意义就不大了，因为两者同样减少财政收入，同样歪曲了经济活动水平。因此，反避税的深层次理由源于经济而非法律。此外，提倡政府反避税还有一层好处在于：要求政府制定出更为严格的税法，事实上，在防止纳税人“钻空子”的过程中，税法将得到不断地发展和完善。提倡反避税，一是有利于财政收入；二是有利于经济公正；三是有利于高质量税法的出台。 　　（四）避税的范围 　　为了使反避税得以顺利进行，还应对避税范围做进一步分析。当国家对咖啡课以重税，某君用喝茶替代了咖啡；当国家对烟酒课以重税时，某君干脆不吸烟不喝酒了，从而不用负担税款。显然某君正在避税。但如果使用上述避税概念，将这类行为纳入反避税，显然不合情理。因此，国外有人提出将避税区分为两大类，以是否违背法律意图来作为分界线。将那些与法律意图相悖，在税前达到减轻税负目的的行为作为小概念下的避税行为，并作为反避税的目标。将那些与法律意图极一致的避税作为大概念下的避税行为，并不构成反避税的对象。例如，一个人仅仅是为了给其继承人留下尽可能多的财富而挖空心思以各种方式分割其产业，并将产业转化为不同类型的财产，试图在国家对其征收财产转移税之前达到避税的目的。由于财产转移税的立法精神是以收入和控制资产转让等方面考虑的，所以此人行为违背法律意图，因而构成反避税的目标。相比之下，烟酒税的立法意图中包括抑制饮酒抽烟的因素，故戒烟、戒酒是与立法精神相一致的，不在反避税之列，将这种避税称为“可接受避税”。不可接受避税与可接受避税之间可以相互转化，甚至偷逃税与避税之间也可相互转化。由此可见，避税的概念有相当程度的弹性，是一个相对的概念。因此，企业在进行避税筹划时，应明确地界定好避税的概念。 　　（五）避税筹划的法律依据 　　从法律的角度分析，避税筹划分为顺法意识避税筹划和逆法意识避税筹划两种类型。顺法意识避税活动及产生的后果，与税法的意识相一致，它不影响或削弱税法的法律地位，也不影响或削弱税收的职能作用，如纳税人利用税收的起征点避税等。逆法意识的避税是与税法的法律意识相悖的，它是利用税法的漏洞进行反制约，反控制的行为，但并不影响或削弱税法的法律地位。 　　避税筹划实质上就是纳税人在履行应尽法律义务的前提下，运用税法赋予的权利保护既得利益的手段。必须指出，避税筹划是纳税人应该享有的权利，即纳税人有权依据法律的“非不允许”及未规定、未明确的内容进行选择和决策。国家针对避税活动暴露出的税法的不完备、不合理来采取修正、调整举措，也是国家拥有的基本权利，这正是国家对付避税的惟一正确的方法。如果用法律的形式去矫正法律上的缺陷，只会带来不良后果。因此，国家只能借助政策、道德、舆论来约束避税者，而不能用硬性的法律加以制裁。因为，退一步说，即使不承认避税筹划是纳税人的基本权利从而受法律保护，但它肯定不是非法，不是受法律制裁的经济行为。 二、避税筹划的效应分析 　　（一）减轻税负 　　避税筹划产生的最直接效应是减轻纳税人的纳税负担，使纳税人获得了更多的可支配收入。纳税人在从事某项经济活动时，最主要的目的是获取尽可能多的财产或收入，而纳税与之相悖，税收构成纳税人可支配收入最直接的威胁因素。本来纳税人将收人单方面转移给政府是一件较为痛苦的事，而税收单方面转移，又有别于购买政府公债单方面转移，前者是无偿的所有权转移，公债是有偿的、暂时的，这更加重了纳税负担的“痛苦”性。纳税人通过逃税、转嫁等手法也能获得更多可支配收入，从而减轻税负，但逃税为非法，转嫁受价格抵制，搞避税最为圆满和高明。纳税人可支配收入增加与国家蒙受税收收入减少得失看来相当，但纳税人避税越多，国家税收收入蒙受损失越大，反之亦然。 　　（二）减少国家财政收入 　　避税筹划的第二个直接效应是国家税收收入减少。避税筹划对国家税收收入减少表现在三个方面：一是避税本身导致税收收入减少，二是国家要投入更多的人力、物力、财力进行反避税，三是避税成功后将导致更多的避税。 　　（三）避税筹划的再分配效应 　　纳税人通过避税筹划可获取更多的税后收入，这种行为本身的直接效应：一是纳税人收入增加，二是国家财政收入减少。这种直接效应联系起来看就是收入再分配效应，即通过减少财政收入来增加纳税人可支配的收入，一增一减看起来得失相当，其实不然。由于避税筹划所产生的增加收入要扣除纳税人避税成本，加上财政收入反避税成本，真正的增加要比想象的少，而损失则比想象的多。因此，一增一减不是简单的收入分配，而是更为复杂的再分配效应。影响资源配置效率，得小于失，失大于得，避税筹划整体效应是社会福利减少，降低资源配置效率。从这个意义上看，更显得反避税的必要性。 　　（四）避税筹划的价格效应 　　作为避税者，一旦避税筹划成功，即可能获得超额收入，税收负担减轻。税收负担则是另外一种意义上的成本，为此对同等条件纳税人来说，避税成功相当于成本更为“低廉”，由此产生价格效应。这种价格效应是避税越多，价格越低，竞争力越强，市场占有率也越高。因此，对避税者来说，除了可获得更多可支配收入，同时，还可以增加其市场竞争能力，获得类似于政府财政补贴的效果。从这个意义上看，更显示出避税的内在动力。 　　（五）避税筹划的转嫁效应和逃税效应 　　避税筹划的动机与逃税和转嫁的动机基本上是一致的，都立足于减少税收负担，获得更多的可支配收入。由此派生出，一旦避税筹划不成功，自然想到逃税和转嫁。通过逃税和转嫁也可能减少税负，这种情况称之为避税筹划的逃税效应和转嫁效应。由避税筹划的不成功派生出逃税行为或转嫁行为，在实际操作过程中与直接逃税和转嫁很难区别，有的是统一的过程。 　　（六）避税筹划的法律效应 　　避税筹划在很大程度上是“钻法律的空子”，因此，纳税人很自然地要研究法律，在法律条款中寻求避税途径，这样从另一方面刺激了立法机关制定更为严格、科学的税法，从而产生研究法律的社会效果，从这个意义上说，避税的法律效应具有积极意义。 　三、避税筹划的发展趋势 　　避税筹划作为市场经济的特有现象会随着经济的发展而发展。随着各国法制建设的不断完善，避税筹划将逐渐演变成一种高智商的经济技巧和经营艺术。 　　首先，国内避税筹划与国际避税筹划相互交织，相互促进，使避税实践及理论有长足发展。因各种历史和现实的原因而产生的避税港、低税区的日益增多，并被纳税人认识和利用，从而使避税筹划具有国际普遍性特征。当今避税筹划已不是社会少数人的偶然经济行为，而已成为有理论依据、有操作方法的社会经济活动。 　　其次，由于避税筹划越来越普遍，又因各国政府的反避税措施越来越有力，避税不再只由纳税人自己来运作，而是要借助社会专业力量，例如会计师事务所、律师事务所、税务师事务所等都将成为企业避税筹划的主要依靠力量，越来越多的财务会计人员、法律工作者也加入这一队伍，成为避税专家，把为企业进行避税筹划当作一种职业。 　　再次，最初的避税筹划都是通过财务手段，但随着避税条件的不断变化，针对税法、税收政策、税收征收管理等各方面的非财务手段的避税方法已日益被广泛利用，因此，以财务手段的避税已变为财务手段与非财务手段并用，避税筹划日渐成为企业的一种经营行为。 　　可以说，只要存在税收，就会有避税筹划。税收法规制度在不断完善，各国之间也不断开展国际税收协调，避税筹划也因此在动态的博弈过程中不断发展和深入，已不仅着眼于国内，还更多地着眼于国际避税。 　四、避税筹划方法 　　（一）转让定价法 　　1、概念界定 　　转让定价避税法是避税的基本方法之一。转让定价,又称“转移价格”，是指在经济活动中，有经济联系的企业各方为均摊利润或转移利润而在产品交换或买卖过程中，不依照市场买卖规则和市场价格进行交易，而根据他们之间的共同利益或为了最大限度地维护他们之间的收入进行的产品或非产品转让。在这种转让中，产品的转让价格根据双方的意愿，可高于或低于市场上由供求关系决定的价格，以达到少纳税甚至不纳税的目的。这也就是说，在经济生活中，凡发生业务关系、财务关系或行政关系的纳税个人和企业为了躲避按市场价格交易所承担的税收负担，实行某种类似经济组织内部核算的价格方式转让相互间的产品，达到转让利润，减少纳税的目的。 　　这样就涉及到“关联企业”这一概念，什么是关联企业呢？我国税法采用实际控制标准，即股权控制和实际控制标准，主要有以下几点： 　　1．相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的； 　　2．直接或间接为第三者拥有或控制股份达到25%或以上的； 　　3．企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上，或企业借贷资金总额10%是由另一企业担保的； 　　4．企业的董事会或经理等高级人员一半以上或有一名常务董事是由另一企业所委派的； 　　5．企业的生产经营业务活动必须由另一企业提供特许权（包括工业产权、专有技术等）才能正常正进的； 　　6．企业生产经营购进的原材料、零配件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业控制或供应的； 　　7．企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制的； 　　8．其他利益上的相关联关系。

徐老师

　四、避税筹划方法
　　（一）转让定价法
　　2、转让定价的主要方法
　　由于任何一个商品生产者和经营者以及买卖双方均有权根据自身情况确定所生产和经营产品的价格标准，只要买卖双方自愿，别人无权干涉，因而转移定价是一种合法行为而被企业广泛运用。关联企业通过转让定价的方法，把企业利润由高税区转移到低税区，甚至转移到国外，这从关联企业总体来讲，一个或几个关联企业的高进低出，必然伴随着另一个或几个关联企业的低进高出，其总体利润并未引起变化，但通过转移利润，以达到减轻税负的目的，从而增加整个关联企业的税后所得。下面从货物、无形资产、劳务、租赁资产、贷款利息及管理费用等方面，对转让定价的具体运用做一介绍。
　　（1）关联企业间商品交易采取压低定价的策略，使企业应纳的流转税变为利润而转移，进行避税。如适用基本税率17%的增值税企业，为减轻增值税税负，将自制半成品低价售给适用低税率13%的联营企业，虽然减少了本企业的销售额，但却使联营企业多得了利润，企业也可以从中多分联营利润，从而实现了减轻税负的目的。关联企业间商品交易采取抬高定价的策略，转移收入，进行避税。有些实行高税率增值税的企业，在向其低税负的关联企业购进产品时，故意抬高进价，将利润转移给关联企业。这样既可以增加本企业增值税扣税额，减轻增值税税负，又可以降低所得税税负。然后，从低税负的关联企业多留的企业留利中多获得一部分。
　　（2）关联企业间通过增加或减少贷款利息的方式转移利润，达到避税的目的。作为关联企业间的一种投资形式，货款比参股有更大的灵活性。关联企业中的子公司以股息形式偿还母公司的投资报酬，在纳税时不能作为费用扣除，而支付的利息则可以作为费用在征收所得税前扣除。因此，关联企业间可以通过贷款中的转让定价来转移利润。关联企业一方为了增加关联企业另一方利润，可以通过提供贷款，少收或不收利息，减少企业生产费用，达到盈利的目的。相反，为了造成关联企业另一方亏损或微利以达到少纳税的目的，则按较高的利率收取贷款利息，提高其成本。也有一些资金比较宽裕或贷款来源较畅的企业，由于其负相对较重，往往采用无偿借款或支付预付款的方式给其关联企业使用，这样，这部分资金所支付的利息全部由提供资金的企业负担，增加了成本，减少了所得税负。
　　（3）关联企业间劳务提供采取不计收报酬或不合常规计收报酬的方式，转移收入避税。如某些企业在向其关联企业提供销售、自理、行政或其他劳务时，不按常规计收报酬，采取多收、少收或不收的策略相互转移收入进行避税，即对哪一方有利时就向哪一方转移。当前尤为突出的是某些国有企业的下岗富余人员兴办厂办经济或第三产业，但工资报酬仍由原企业支付，减轻了原企业所得税负，增加了新办企业的利润。
　　（4）关联企业间通过有形或无形资产的转让或使用，采用非常规的价格转移利润，进行避税。如有些企业将更新闲置的固定资产以不合常规的低价销售或处理给关联企业，其损失部分由企业成本负担，减轻了所得税负。又如某些企业将本企业生产配方、工艺技术、商标和特许权无偿或低价提供给关联企业，其报酬不通过技术转让收入核算，而是从对方的企业留利中获得好处。这样即达到了减少税负的目的，又解决了企业福利及其他方面的需要。
　　（5）通过固定资产租赁来转让定价，影响利润。比如融资租赁，承租方在租赁期间付租赁费，租赁期满后设备产权转移给承租方，租赁费中一般包括设备价格、手续费、付款利息等。关联公司之间发生有形资产租赁时，其租金率的高低直接影响到关联公司的利润水平。关联公司通过固定资产的出租来进行固定资产的转移，并可通过收取高额或低额的租金来转移利润。
　　对承租人来说，租赁可获取双重好处：一是可以避免因长期拥有机器设备而承担的负担和风险；二是可以在经营活动中，以支付租金的方式冲减企业的利润，减少税基，从而减少纳税额，并为企业今后继续从事这种无本盈利的经营方式奠定基础。对出租人来说，租赁也给他带来好处，他不必为如何使用或利用设备及如何从事经营活动而操心，可以轻而易举地获得租金收入。此外，出租人的租金收入要比一般经营利润收入享受较多的税收优惠待遇。
　　当承租人和出租人同属一个大的利益集团时，租赁可以使它们之间两个分主体分别作为出租人和承租人从而直接、公开地将资产从一个企业给另一个企业。同一利益集团中甲企业出于某种税收目的，将盈利的生产项目连同设备一道以租赁形式转租给乙企业，并按照有关规定收取足够高的租金，最终使该利益集团所享受的税收待遇最为优惠，税负最低。这是较典型的租赁避税效应。
　　租赁产生的避税效应，并非只能在同一利益集团内部进行实现。即使在专门租赁公司提供租赁设备的情况下，承租人仍旧可以获得税收上的好处。这一点租赁与筹资法中的一些内容有共同之处。毕竟租赁可以使承租者马上可以进行正常生产经营活动，并很快获得收益。
　　从表面上看，经营租赁避税是将承租人经营所得利润以一部分支付租金来降低承租人利润所得，从而实现降低税负的目的，然而经营租赁有一个问题比较麻烦，即租赁设备的折旧问题。对出租者和承租者来说，折旧额的多少会直接冲减利润收入或租金收人。一般作法是：折旧费由承租者提取，然后由承租者缴纳给出租者（以租金的形式缴纳）或者出租者只收取租金，折旧由承租者负责。无论折旧以什么形式提取，折旧期限怎样确定是十分重要的，也是与避税直接相关的。
　　上述多种多样的转让定价形式，其根本出发点无非就一条，即减少高税率区的应税收入，因此，转让定价避税法也可以总结为：①当甲企业税率高，乙企业税率低时，甲降低对乙的产品售价和压低对乙的收费标准；②当甲企业税率低，乙企业税率高时，甲抬高对乙的产品售价和提高对乙的收费，以此减轻整体所得税负，此外还能减轻或规避预提所得税，减轻关税和进口环节流转税等。
　　当然，转让定价的好处还不仅限于税收方面，关联企业间还可以通过转让定价进行低价倾销，或调节利润，改变子公司在当地的形象，避免汇率和通货膨胀风险，加速成本收回和利润汇回等。企业可以针对不同的目的，选择提高或降低关联企业的利润，达到最佳效益。
（二）膨胀成本法
　　膨胀成本避税法是指企业在计算成本时，为使成本值最大所采取的最有利于自己的成本计算法。这种方法主要是针对所得税的，在应用过程中注意不能违法，做到成本列支符合税法规定，实现不违法的关键是掌握一些法律界限。
　　1．工资薪酬成本法
　　工资薪酬是企业重要的一部分成本。薪酬的不同设计会是企业面临不同的税收负担。工资记入成本有两种不同的方法：计税工资法和绩效挂钩总额法。不同的方法会使得企业的应纳税所得额产生差异，所以企业事先应进行测算，比较那种方法对自己最为有利，进行合理的选择。
　　2．折旧分摊成本法
　　由于折旧都要计入成本，直接关系到成本的大小、利润的高低和应纳税额的多少。因此，怎样计算折旧便关系到税负轻重。折旧的计算方法很多，包括：（1）平均使用年限法，即按固定资产使用寿命年限平均计算，提取折旧额，其计算方法是将固定资产原值扣除残值后除以使用年限，得出应提取的折旧额。（2）自然损耗法，即根据固定资产自然磨损程度提取折旧，这种方法的特点是折旧额的提取先少后多。（3）加速折旧法，即根据机器的有形及无形损耗和科技的发展，以比机器寿命短的年限提完折旧额。采用不同的折旧方法对于纳税企业来说会产生不同的税负影响。首先，不同的折旧方法产生的固定资产价值补偿和实物补偿时间有早晚之分。其次，不同的折旧方法造成的年折旧提取额的不同直接关系到利润额受冲减的程度，因而造成累进税率制度下纳税的差异。企业就是在国家有关折旧规定范围内通过选择不同的折旧方法，力图减少税负，维护企业利益。
　　从减轻税负出发，一般来说，平均使用年限法使企业承担的税负最轻，自然损耗法次之，快速折旧法最重。这是因为平均使用年限法使折旧额摊入成本的数量平均，从而有效地避免了某一年利润过于集中，而别的年份利润骤减，避免山头式利润的“谷”和“峰”，因此，纳税金额和税负都比较小，比较轻。相反，快速折旧法把利润收入统统集中在后几年，使后几年的利润收入与前几年形成明显的差距，从而导致后几年必然承担较重的税负，使企业纳税额增加，税负加重。由此，就利用折旧避税而言，可归纳为这样的结论：折旧也好，利润也好，凡是大起大落的变化，其所承受的税负就重，凡均衡、稳定的发展，就可以避免一些税负损失。案例：某企业固定资产原值为100万元，使用期限为10年。10年内企业未扣除折旧的年利润均维持在20万元。该企业适用税率见下表。分析在不同折旧方法下的税负水平。

利润收入/万元	适用税率（%）
5以下	5
5—10	l0
10—15	15
15—20	25
20以上	40

（1）企业实行平均使用年限法计算折旧：
　　年折旧额为：100万元/10件=10万元/年
　　年折旧率为：（10/100）×100%=10%
　　扣除折旧后的利润收入为：（20-10）万元=10万元
　　年纳税额：（10-5）万元×10%+5万元×5%=0.75万元
　　税负为：（0.75/10）×100%=7.5%
　　（2）企业使用自然损耗法折旧，第1—10年折旧额和机器损耗程度及年折旧额提取量见下表

第1—10车折旧额和机器损耗程度及年折旧额提取量表

　　

项目 年限	损耗程度（%）	损耗程度计算的折旧额/万元
第一年	l	100x1%=1
第二年	3	100×3%=3
第三年	5	100×5%=5
第四年	7	100×7%=7
第五年	9	100×9%=9
第六年	11	100×11%=11
第七年	13	100×13%=13
第八年	15	100×15%=15
第九年	17	100×17%=17
第十年	19	100x19%=19
合计	100	100

第一年扣除折旧后利润收入为：（20-1）万元=19万元
　　应纳税额：
　　（19-15）万元×25%+（15-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×5%=2.5万元
　　税负为：（2.5/19）×100%=13.5%
　　第二年扣除折旧后利润为：（20-3）万元=17万元
　　应纳税额：
　　（17-15）万元×25%+（15-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×5%=2万元
　　税负为：（2/17）×100%=11.76%
　　第三年扣除折旧后利润为：（20-5）万元=15万元
　　应纳税额：（15-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×5%=1.5万元
　　税负为：（1.5/15）×100%=10%
　　第四年扣除折旧后利润为：（20-7）万元=13万元
　　应纳税额：（13-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×5%=1.2万元
　　税负为：（1.2/13）×100%=9.23%
　　第五年扣除折旧后利润为：（20-9）万元=11万元
　　应纳税额：（11-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×5%=0.9万元
　　税负为：（0.9/11）×100%=8.18%
　　第六年扣除折旧后利润为：（20-11）万元=9万元
　　应纳税额：（9-5）万元×10%十5万元×5%=0.65万元
　　税负为：（0.65/9）×100%=7.22%
　　第七年扣除折旧后利润为：（20-13）万元=7万元
　　应纳税额：（7-5）万元×10%+5万元×5%=0.45万元
　　税负为：（0.45/7）×100%=6.43%
　　第八年扣除折旧后利润为：（20-15）万元=5万元
　　应纳税额：5万元×5%=0.25万元
　　税负为：（0.25/5）×100%=5%
　　第九年扣除折旧后利润为：（20-17）万元=3万元
　　应纳税额：3万元×5%=0.15万元
　　税负为：（0.15/3）×100%=5%
　　第十年扣除折旧后利润为：（20-19）万元=1万元
　　应纳税额：1万元×5%=500元
　　税负为：（500/10 000）×100%=5%
　　十年内平均年纳税额为：
　　（2.5+2+1.5+1.2+0.9+0.65+0.45+0.25+0.15+0.05）万元÷10=0.965万元
　　平均税负为：
　　（13.15%+11.76%+10%+9.23%+8.18%+7.22%+6.43%+5%+5%+5%）÷10=8.1%
　　（3）采用加速折旧法，比如头五年利润全部作为折旧提取，即五年前纳税额和税负均为零，那么，后五年的年纳税额和税率完全相同，年利润额为20万元，应纳税额均为：
　　（20-15）万元×25%+（15-10）万元×15%+（10-5）万元×10%+5万元×15%=2.75万元
　　年税负为：（2.75/20）×100%=13.75%
　　用十年平均后五年纳税额和税负，则十年内平均纳税额为：
　　2.75万元×5/10=1.375万元
　　十年内平均税负为：（1.375/10）×100%=13.75%
　　比较上述几种折旧提取计算法表明，从减轻税负出发，平均使用年限法承担税负最轻，自然损耗法次之，加速折旧法最差。这是因为，平均使用年限法折旧额摊入成本的数量平均，从而防止某一年内利润过于集中，而另外年份利润骤减，使利润底数扩大，避免了“山头式”利润出现，纳税额和税负都较小。当然，在比例税率的情况下，结论又会不一样。
　　3．技术改造时机选择
　　技术改造是指企业固定资产使用一段时间后，为了改善其工作性能和产生更好的收益，而对其进行技术和工艺上的革新、改造。从理论上讲，技术改造可以在固定资产使用一段时间后的任何一段时间内进行。但在实际生活中如何选择技术改造时间，使企业获得更多更好的经济利益，则是一个重要的技术问题。从纳税角度讲，企业选择不同的时间也会对纳税产生影响。因此，技术改造时间并非任意，而是有一个时机选择的问题，即选择最佳时间有利于避税活动，选得好，企业的好处就多，纳税额就相对减少；反之，企业的好处少，纳税额多。计算结果表明，在第七年进行技术改造时，企业税负最轻，税后利润最多。
　　关联企业间的技术转让当然会依照转让定价的途径来进行纳税筹划，而且这条途径也相对容易一些。若是非关联企业，企业之间可以相互取长补短，在转让技术时合作，使技术转让价格相对较低，甚至低于征税的起点，应该说，这是一个双赢决策。案例:某企业拥有的固定资产价值100万元，使用期限10年，且该企业实行平均使用年限法提取折旧。当机器正常运转且是满负荷工作时，该机器设备10年内生产产品的收入和利润表（假设成本仅由折旧组成）和适用税率表分别如下：

该企业10年内折旧、销售收入及利润分年表（万元）

　　

年限 项目	第一年	第二年	第三年	第四年	第五年	第六年	第七年	第八年	第九年	第十年
折旧	10	10	10	10	10	10	10	10	10	10
收入	20	19	18	17	16	15	14	13	12	10
利润	10	9	8	7	6	5	4	3	2	0

适用税率表

　　

利润收入（万元）	适用税率（%）
0.5以下	5
0.5—2	10
2—5	15
5—10	25
10以上	40

企业10年内纳税额及税负如下：
　　第一年纳税额：
　　（10-5）万元×25%+（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=1.875万元
　　税负为：（1.875万元/10万元）×100%=18.75%
　　第二年纳税额：
　　（9-5）万元×25%十（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=1.625万元
　　税负为：（1.625万元/9万元）×100%=18.06%
　　第三年纳税额：
　　（8-5）万元×25%+（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=1.375万元
　　税负为：（1.375万元/8万元）×100%=17.19%
　　第四年纳税额：
　　（7-5）万元×25%+（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=1.125万元
　　税负为：（1.125万元/7万元）×100%=16.07%
　　第五年纳税额：
　　（6-5）万元×25%+（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=0.875万元
　　税负为：（0.875万元/6万元）×100%=14.58%
　　第六年纳税额：
　　（5-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=0.625万元
　　税负为：（0.625万元/5万元）×100%=12.5%
　　第七年纳税额：
　　（4-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=0.475万元
　　税负为：（0.475万元/4万元）×100%=11.88%
　　第八年纳税额：
　　（3-2）万元×15%+（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=0.325万元
　　税负为：（0.325万元/3万元）×100%=10.83%
　　第九年纳税额：
　　（2-0.5）万元×10%+0.5万元×5%=0.175万元
　　税负为：（0.175万元/2万元）×100%=8.75%
　　第十年不用纳税。
　　十年总税额为8.475万元，总税负为15.69%。
　　如果第三年进行技术改造，即用前两年已提折旧20万元对所用设备进行性能改良，那么从第三年到第十年这八年，年折旧、销售收入、利润、税金及税负就会发生下表所示的变化。

技术改造前该企业年折旧、销售收入、利润及税金表（第三年到第十年，单位：万元）

　　

年限 项目	第三年	第四年	第五年	第六年	第七年	第八年	第九年	第十年
折旧	12.5	12.5	12.5	12.5	12.5	12.5	12.5	12.5
收入	27	27	26	25	24	23	22	21
利润	14.5	14.5	13.5	12.5	11.5	10.5	9.5	8.5
税金	3.675	3.675	3.275	2.875	2.475	2．075	1.75	1.5
税负	25.34%	25.34%	24.26%	23%	21.52%	19.76%	18.42%	17.65%

年折旧额的计算是用技术改造后固定资产设备的价值总额100万元均摊到后八年后的平均值，即100万元/8年=12.5万元/年。此外，税金及税负的计算方法与以前采用的方法相同，故此处不再重新记述详细计算过程。
　　后八年和前两年纳税额相加得到总纳税额为：
　　（18 750+16 250+36 750+36 750+32 750+28 750+24 750+20 750+17 500+15 000）元=248 000元
　　十年内总税负为：
　　（248 000/1 140 000）×100%=22.75%
　　如果第五年进行技术改造，即用前四年已提折旧40万元对所用设备进行性能改良，以增加经济效益，那么从第五年到第十年这六年中每年折旧、销售收入、利润、税金、税负的变化见下表。

技术改造后该企业年折旧、销售收入、利润及税金表

　　（第五年到第十年） （万元）

年限 项目	第五年	第六年	第七年	第八年	第九年	第十年
折旧	16.67	16.67	16.67	16.67	16.67	16.67
收入	35	35	33	31	29	27
利润	18.33	18.33	16.33	14.33	12.33	10.33
税金	5.207	5.207	4.407	3.607	2.807	2.007
税负	28.41%	28.41%	26.99%	25.17%	22.77%	19.43%

年折旧额是用技术改造后，固定资产设备的价值总额100万元均摊到第五年到第十年这六年中，即100/年=16.67万元/年。此外，税金及税负的计算方法与以前采用的方法相同。
　　后六年和前四年纳税额相加得到的总纳税额为：
　　（18 750+11 250+16 250+52 070+52 070+13 750+44 070+36 070+28 070+20 070）元=292 420元
　　十年内总税负为：
　　（292 420/1 239 800）×100%=23.59%、如果第七年进行技术改造，即用前六年已提折旧60万元对所用设备进行性能改良，那么从第七年到第十年这四年，每年折旧、销售收入、利润、税金、税负的变化见下表。
　　后四年和前六年纳税额相加得到的总纳税额为：
　　（18 750+16 250+13 750+11 250+8 750+6 250+118 750+110 750+102 750+94 750）元=502 000元
　　十年内总税负为：
　　（502 000/1 730 000）×100%=29.02%

技术改造后企业年折旧、销售收入、利润、税金表

　　（第七年至第十年） （万元）

年限 项目	第七年	第八年	第九年	第十年
折旧	25	25	25	25
收入	60	58	56	54
利润	35	33	3l	29
税金	11.875	11.075	10.275	9.475
税负	33.93%	33.56%	33.15%	32.67%

年折旧额的计算是用技术改造后固定资产设备的价值总额100万元均摊到第七年到第十年这四年中，即100万元/4年=25万元/年。此外，税金及税负的计算方法同前，此处不再赘述。
　　如果第九年进行技术改造，即用前八年已提折旧80万元对所用酒机器设备进行改良，以增加经济效益，那么从第九年到第十年这两年中的折旧、销售收入、利润、税金、税负的变化见下表。

技术改造后企业年折、销售收入利润、税金、税负表

　　（第九年至第十年） （万元）

	第九年	第十年
折旧	50	50
收入	75	72
利润	25	22
税金	7.875	6.675
税负	31.5%	30.34%

年折旧额的计算是用技术改造后固定资产设备的价值总额100万元均摊到第九年到第十年这两年，即100万元/2年=50万元/年。
　　此外，税金及税负的计算方法同前所列。
　　后两年和前八年纳税额相加得到的纳税总额为228 500元，总税负为23.08%。
　　根据上述不同年限进行技术改造的情况，我们做进一步分析，看看究竟哪一年实行技术改造的效果最好。
　　首先分析一下不同时期进行技术改造实现的利润、税收、税负的增长幅度。以企业最初投资所用的固定资产平均使用年限折旧法时预期实现的利润为基数。
　　第三年实行技术改造时，企业的利润增长率是：
　　（技术改造后实现的十年利润总额-未实行技术改造时十年的利润总额）/未实行技术改造时的十年利润总额×100%=（114-54）万元/54万元×100%=111.11%
　　纳税额增长率为：
　　（技术改造后的十年纳税总额-未实行技术改造时十年的纳税总额）/未实行技术改造时的十年纳税总额×100%=（24.8-8.475）万元/8.475万元×100%=192.63%
　　税负增长率为：
　　（技术改造后的十年总税负-未实行技术改造时十年的总税负）/未实行技术改造时十年的总税负×100%=（21.75%-15.69%）/15.69%×100%=38.62%
　　第五年实行技术改造时，企业的利润增长率是：
　　（技术改造后实现的十年利润总额-未实行技术改造时十年的利润总额）/未实行技术改造时十年的利润总额×100%=（123.98-54）万元/54万元×100%=129.59%
　　纳税额增长率为：
　　（技术改造后的十年纳税总额-未实行技术改造时十年的纳税总额）/未实行技术改选时十年的纳税总额×100%=（29.242-8.475）万元/8.475万元×100%=245.04%
　　税负增长率为：
　　（技术改造后的十年总税负-未进行技术改造时十年的总税负）/未进行技术改造时十年的总税负×100%=（23.59%-15.69）/15.69%×100%=50.35%
　　第七年进行技术改造时，企业利润增长率为（计算公式同上）：
　　（173-54）万元/54万元×100%=220．37%
　　纳税额增长率为（计算公式同上）：
　　（50.2-8.475）万元/8.475万元×100%=492.33%
　　税负增长率为（计算公式同上）：
　　（29.02%-15.69%）/15.69%×100%=84.96%
　　第九年进行技术改造时，企业的利润增长率为（计算公式同上）：
　　（99-54）万元/54万元×100%=84.33%
　　纳税额增长率为（计算公式同上）：
　　（22.85-8.475）万元/8.475万元×100%=169.62%
　　税负增长率为（计算公式同上）：
　　（23.08%-15.69%）/15.69%×100%=47.1%
　　为了充分发现哪一年进行技术改造对企业造成的税负增长最小，我们对第三年、第五年、第七年、第九年进行技术改造后的利润增长造成的纳税额的增长和税负的增长作一比较，从中就会发现在哪一等进行技术改造使企业经济效益最大，利润最高，税负最小。进行这种比较的具体方法是，用技术改造完成后十年的税负增长率除以技术改造完成后十年的纳税额增长率，公式是：
　　技术改造完成后十年的税负增长率/技术改造完成后十年的纳税额增长率×100%
　　依照这一公式，第三年进行技术改造后，这一公式值为：
　　（38.62%/192.63%）×100%=20.05%
　　第五年进行技术改造后，这一公式值为：
　　（50.35%/245.04%）×100%=20.55%
　　第七年进行技术改造后，这一公式值为：
　　（84.96%/492.33%）×100%=17.26%
　　第九年进行技术改造后，这一公式值为：
　　（47.1%/169.62%）×100%=27.77%
　　计算结果表明，在第七年进行技术改造时，企业税负最轻，税后利润最多。
　　这个分析、计算向我们提示了这样一个问题，即任何企业在进行技术改造时都有一个最佳时间选择，这个选择恰当与否与企业的利益有十分重要的关系。上面的分析和公式计算仅是向读者和纳税者提供了一个基本思路和方法，具体到某一企业、某一个纳税人，还应根据自己的实际情况进行测算，以便确定一个符合自己实际情况的技术改造时间表。
　　4．费用分摊
　　企业在经营过程中会发生财务费用、管理费用和销售费用三大类。这些费用构成了成本的重要组成部分，针对不同的费用要结合具体的税收规定进行合理筹划，例如不同行业的广告费扣除标准是不同的，企业在进行广告宣传时要注意这一点。
　　财务费用主要来源于企业筹资。对任何企业来说，筹资是其进行一系列经营活动的先决条件。没有资金，任何有益的经济活动和经营项目都无法进行，与经营相关的盈利和税收也就谈不上。然而，怎样筹资，怎样才能使筹资达到最大效益，对这个问题的回答就不那么简单了。一般来说，筹资方法有：（1）争取财政拨款和补贴；（2）金融机构贷款；（3）自我积累；（4）社会集资和企业间拆借；（5）企业内部集资。所有这些筹资方法基本上都可满足企业从事生产经营活动对资金的需求。从纳税角度看，这些筹资方法产生的税收后果却有很大的差异。因此，对某些筹资形式的利用可有效地帮助企业减轻税负，获得税收上的好处。
　　通常的情况是，自我积累筹资方法所承受的税收负担要重于向金融机构贷款筹资方法所承受的税收负担。企业之间互相拆借所承受的税收负担重于企业内部集资所承受的税收负担。这是因为从资金的实际拥有或对资金风险负责的角度看，自我积累的方法最大，企业内部集资入股方法最小。因此，他们承担的税负也相应地大或小。从避税角度看，企业内部集资和企业之间拆借方借资金的利息计算上和资金回收期限方面，均具有较大弹性和回旋余地。这种弹性和回旋余地常表现在提高利息支付，减少企业利润，抵消所得税税额，随着我国金融机构多样化、企业化，企业与银行之间也有可能出现类似情况，即企业与金融机构达成某种协议，由金融机构提高利率，使企业计入成本的利息增大，就可以大大降低企业承担的税负。同时，金融机构再用某种形式将获得的高额利息返还给企业或以更方便的形式为企业提供担保、贷款以及其他金融服务。这种企业与银行的“合作”在我国有进一步扩大的趋势，在很大程度上是非违法的，因而属于避税筹划的范畴。
　　与企业或经济组织之间的融资拆借相比，企业内部筹款或发放股票的灵活性更大，因为这时的纳税企业背后是成千上万与纳税有直接关系的个人或团体，股息往往具有很强的吞噬利润的能力。在对股息收入征税很不完善的当前，利用这方面的税法漏洞和不完善进行的避税行为相当普遍。
　　5．研发费用
　　国家鼓励企业进行多进行研发，所以在税收上有许多优惠政策，企业要充分利用这些政策，增加研发费用，膨胀成本以减少应纳税所得额。
　　6．企业补充养老保险
　　企业补充养老保险又称企业年金。企业做的补充养老保险在可扣除限额内可以作为费用全额列支，这样增大了企业成本，同时可以作为留住人才的有效方法。另一方面，企业职工的当期工资总额下降，个人所得税也会降低。
（三）价格拆分法
　　价格拆分法是指一件产品的价格拆分成两个以上的价格。因为目前的产品多为复合产品，一方面是产品本身，另一方面是产品附加的服务。包括售前、售中及售后服务。一般而言，产品销售缴纳增值税，提供的劳务缴纳营业税，但如果既销售产品又提供劳务则为混合销售，以并缴纳增值税。这样，其已有必要考虑是否要分别进行核算，那种方式下的税负较低。
　　案例：
　　某塑钢厂为建筑物设计、安装钢窗，销售额为1亿，其中产品价格仅为500万。应就全部销售额缴纳增值税。如果将两者分离开来，由两家企业分别进行设计安装和销售。这样并不影响进项税的抵扣，但税率降为了3%（安装业），目前我国的工业企业增值税的平均税负是7%，很显然，将业务分离，即将价格拆分后，税负降低一半还多。
　　第二方面，所得税也有优势。销售企业应纳税所得额降低，税负减轻，而设计安装企业将营业额乘以2.5%作为应纳所得税。
　　将思路打开，可以在诸如工资，租金等方面将价格拆分，降低税负。

徐老师

（四）价值替代法
　　价值有不同的层次，如果在经营过程中有多种价值概念，我们发现更多的税收筹划方法。例如，用更多的休闲时间来代替高薪，可能对员工有更高的吸引力。而支付高薪，工资超支部分不能进入成本，企业要多负担企业所得税，员工个人的所得税也会增加。
　　价值由低到高可以分为如下四个层次：
　　第一个层次是现金，金钱是价值的代表物；第二个层次是实物，例如给员工提供的福利房等；第三个层次是权利，这包括工作中的权利、享受良好的企业文化以及学习的权利等等；第四个层次是时间，自由支配的时间是最高层次的价值体现。
（五）临界点筹划
　　税法中关于时间、金额区间的规定使得这种筹划成为可能。
　　例如关于包装物押金是否是同销售的关键是收取的是金是否超过一年，这里的一年就是临界点。
　　当个人被派到他国从事临时性工作时，各国对临时入境者和非居民提供的税收优惠很多，这其中免税项目占很大比重。纳税人就可以根据居民与非居民的判别标准控制自己在税法上的身份，减轻税负。
　　此类的临界点还有房地产买卖中根据面积是否超过120平方米确定契税税率是2%还是4%；使用过的固定资产再出售，根据是否超过原值决定是否缴纳增值税等等。
　（六）挂靠法
　　挂靠避税筹划是指通过企业想方设法挂靠拥有优惠政策的企业，从而搭车享受这些税收优惠，实现避税的目的。企业能否实现挂靠，关键在于以下三个因素：（1）获取挂靠企业称号，如“校办企业”、“福利企业”等；（2）获取税务机关认可；（3）努力掌握国家优惠政策，并使本企业符合条件。
　　1．挂靠“三来一补”企业
　　补偿贸易是指由外商提供技术设备和必要的材料，我方进行生产，然后将生产的产品以返销的方式偿还外商技术设备价款的贸易方式。在补偿贸易进出口环节，有许多避税的机会。补偿贸易避税法就是企业利用补偿贸易，“三来一补”，进料加工的机会，避免缴纳进口关税和增值税。
　　下面就来料加工、补偿贸易、进料加工、技贸结合分别描述避税机会。
　　来料加工也称对外加工装备业务，是指外商提供全部或部分原料、辅料、元器件、零部件、配套件和包装物料以及必要时提供的加工设备，由我方加工单位按外商的要求加工装配成成品由外商销售，我方收取工缴费，即外商提供的作价设备的价款，我方用工缴费偿还的业务。对来料加工项下进口料件和设备可以免征进口关税和增值税的范围是：（1）外商提供的全部或部分料件加工返销出口的。（2）为加工出口产品而在生产过程中消耗的原料油。（3）进口生产所必需的机器设备、品质检验仪器、安全和防治污染设备，以及厂内使用的、国内不生产的装卸设备。（4）为加强管理，由外商提供的微型计算机、闭路电视监视系统、传真机等设备。（5）合理数量的用于加固、安装机器的材料。企业通过以上五个合法途径搭车进行避税。
　　补偿贸易项下由外商提供材料、设备和进口生产所必需的机器设备、品质检验设备和防治污染设备，在厂区内使用的国内不能生产的装卸设备，以及数量合理的用于安装加固机器设备的材料，可以免征进口关税和增值税。
　　进料加工是指国内有关单位用外汇购买国外的原料、材料、元器件、辅料、零部件、配套件和包装物料，经加工后，将成品返销出口的业务。由于对进料加工项下专为加工出口商品而进口的料件不受品种限制，也不受出口成品中所含料件的总值百分比的限制，均免征进口关税和增值税。这样，很多企业出于避税的目的，对加工过程中产生的副品和由于其他原因不能出口转作内销的部分也随之避缴进口关税和增值税。
　　2．挂靠科研
　　对国有大中型企业集团科研机构进口的仪器、仪表等，享受科研用品免税方法规定的优惠，即免征进口关税以及增值税。目前科研用品免征的品种是：（1）科研用的分析、测试、检查、计量观测、发生信号的仪器仪表及其配套设备和附件；（2）科研实验用的医疗仪器；（3）科研用的微型计算机系统；（4）化学试剂；（5）教学专用电影片、幻灯片和原声录像带；（6）书籍、刊物、图表、讲课稿、讲座稿以及科技交流资料；（7）书本、模型；（8）企业进行技术转让，年净收入在30万元以下的，暂免征所得税。企业转让自行研制并经有关部门鉴定认可的科研成果所取得的收入，免征营业税。
　　为了促进高科技产业的发展，对属于火炬计划开发范围内的高技术、新技术产品，国家给予相应的税收优惠政策。由此产生了挂靠科研避税法。国有大中型企业通过一系列手法，争取此项优惠，获取避税好处。主要有：（1）企业以高新技术企业的面目或名义，努力获取海关批准，在高新技术产业开发区内，设立保税仓库，保税工厂，从而堂而皇之地按照进料加工的有关规定，享受免征进口关税和进口环节的增值税。（2）打着高新技术企业生产出口产品，实际上既非新技术，也非出口，而是非高新技术企业生产出口转内销的产品，从而避缴关税。（3）非高新技术企业，打着高新技术企业旗号，以国内不能生产的名义，进口仪器设备，以合法或非法手段获取批文后，避缴进口关税。
　　从以上挂靠科研避税手法中可以看出，企业能否避税，关键有三个因素：（1）获取高新技术企业称号。（2）获取税务机关和海关的批文和认可。（3）努力掌握国家优惠政策，并使本企业进出口对象符合享受的条件。
　　3．挂靠出口退税
　　我国政府规定，对报关离境的出口产品，按照“征多少退多少，未征不退”和“彻底退税”的原则，除国家规定不能退税的产品外，一律退还国内生产环节的增值税。企业直接出口的产品或委托外贸出口的产品，应将税款退给生产企业。其中对出口产品中扣除包装计税的产品，分别就出口产品及包装物的运用税率计算退税；出口属于农牧林水产品的，按照规定的税率计算退税；出口其他的产品，按照国家统一核定的综合退税税率计算退税；出口应征增值税的产品，除规定有退税率的产品以外，均以税法规定的税率计算退税。应退税款的计算公式为：
　　应退税款=产品出口价×适用退税税率
　　以上规定是导致“出口退税”避税的理论基础，出口企业就出口产品要求退还国内征收的增值税。非出口企业通过委托代理出口外贸部门要求退还在国内征收的各环节增值税。有的企业为了享有出口退税，想方设法挂靠出口，享受退税，有的甚至骗取出口退税，走向违法的境地。

徐老师

第三节 节税筹划

一、节税筹划概述 　　（一）概念界定 　　节税筹划是指纳税人采用合法的手段达到减轻税负和涉税零风险目的的经济行为。在税法规定的范围内，当存在许多纳税方案选择时，纳税人以税收负担最低的方式来处理财务、经营、交易事项。企业出于税务动机选择有利于自己的经营方式，而这种选择与立法精神不相矛盾时，就是节税筹划。 　　比如，企业对资本结构的选择，是利用自有资本还是借人资本，都要进行税务筹划。又如，企业对税收倾斜政策的选择。税法规定，外商投资企业的税率为33%，而沿海经济开发区的生产性企业的税率为24%，议在经济特区更低，为15%。外商如选择在税负轻的地区进行投资，则完全符合政策导向及立法意图，不仅不反对，还要加以鼓励。这样，投资者可以在一系列经营活动中寻找与立法意图不相悖，同时对自己又有利的节税事项。1994年颁布的税法中增值税条例规定，纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，当企业的年经营额较少，财会制度不够健全时，可以申请小规模纳税人资格。作为小规模纳税人既有有利的一面，又有不利的一面，当某企业由于享受抵扣的进项税额较少，同时没有增值税发票又不太影响企业业务时，申请小规模纳税人本身即是节税筹划。 　　（二）节税筹划的特点 　　1．合法性。节税筹划是一种不违反税收政策法规的行为，也可以说节税筹划是在合法的条件下进行的，是在对政府制定的税法进行比较研究后进行的纳税优化选择。 　　2．政策导向性。从宏观经济调节来看，税收是调节经营者、消费者行为的一种有效的经济杠杆。政府可以根据经营者和消费者谋取最大利润的心态，有意识地通过税收优惠政策，引导投资者和消费者采取符合政策导向的行为，以实现某些经济或社会目的。 　　3．高策划性。节税筹划一般都是在应税行为发生之前规划、设计和安排的，它可以在事先测算出节税的效果，因而具有超前策划性。这种超前策划，既要求纳税人充分了解政策法规，又要了解自己的经济业务，从而利用合法的政策优惠，进行充分而有效的节税筹划。 　　（三）节税筹划的意义 　　第一，有助于抑制偷、逃税行为，强化纳税人的法律意识。作为纳税人，谁都希望减轻税负，古今中外，概莫能外。如何减轻税负，方法、手段可以说多种多样、五花八门，但如果有不违法的方法可以选择，自然不应做违法之事了。 　　第二，有助于优化产业结构和投资方向。纳税人根据税法中税基和税率的差别，根据税收的各项优惠政策进行投资决策、企业制度改造、产品结构调整等，尽管在主观上是为了减轻负担，但在客观上却是在国家税收的经济杠杆作用下，逐步走向了优化产业结构和生产力合理布局的道路。 　　第三，有助于提高企业的经营管理水平和会计管理水平。资金、成本、利润是企业经营管理和会计管理的三要素，节税筹划就是为了实现资金、成本、利润的最优效果。 　　第四，从长远和整体看，节税筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增加国家的税收总量。节税筹划有利于企业，也有利于贯彻国家的宏观调控政策。企业进行节税筹划，虽然降低了税负，但是随着产业布局的合理，可以促进生产进一步发展，企业收入和利润增加了，从整体和发展上来看，国家的税收收入也将同步增长，使经济效益和社会效益达到紧密、有机的结合。

二、优惠政策筹划法
　　（一）外商投资企业和外国企业三层次税收优惠政策
　　税收优惠政策，是指税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。国家为了扶持某些特定地区、行业、企业和产品的发展，或者对某些有实际困难的纳税人给予照顾，在税法中作出某些特殊规定，比如免除其应缴纳的全部或者部分税款，或者按照其缴纳税款的一定比例给予返还等，从而减轻其税收负担。这种在税法中规定的用以减轻特定纳税人税收负担的规定，就是税收优惠政策。税收优惠政策在税法中大量存在。
　　为了有利于吸引外资，引进先进技术和设备，加速境内经济的发展，在涉外税收法律、行政法规中作出了许多分地区、有重点、多层次鼓励投资的税收优惠政策，为外商节税筹划提供诸多方便。
　　第一、税率优惠
　　1．减按15%税率缴纳所得税的优惠
　　（1）设在经济特区的外商投资企业和在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业。
　　（2）设在经济技术开发区的生产性外商投资企业。
　　（3）在沿海经济开放区、经济技术开发区所在城市设立的生产性外商投资企业，经国家税务总局批准的。
　　（4）在经济特区和经国务院批准的其他地区设立的外资银行、外资银行分行、中外合资银行以及财务公司等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过1000万美元，经营期在10年以上的。
　　（5）从事港口、码头建设中的中外合资经营企业。
　　（6）在国务院确定的国家高新技术开发区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业，以及在北京市新技术开发试验区设立的被认定为高新技术企业的外商投资企业。
　　（7）在上海浦东新区设立的生产性外商投资企业和从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，以及带项目在上海浦东新区成片土地上从事基础设施建设的外商投资企业。
　　（8）在国务院批准设立的保税区内从事加工出口的生产性外商投资企业。
　　（9）在西部地区设立国家鼓励类产业的外商投资企业，在2001年至2010年期间的所得税。
　　（10）在国务院规定的其他地区设立的从事国家鼓励项目的外商投资企业。
　　上述适用15%税率缴纳所得税的，仅限于企业在相应地区内从事生产、经营所得。因此，存在着地区节税策划和经营内容的策划问题。
　　2．减按24%税率缴纳所得税的优惠
　　（1）设在沿海经济开发区和经济特区的外商投资企业和外国企业。
　　（2）经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业。
　　（3）设在国家旅游度假区的外商投资企业。
　　（4）设在国家旅游度假区的外商投资企业，不分生产性和非生产性，都可以减按24%的优惠税率缴纳企业所得税，但享受定期免征、减征企业所得税优惠的，限于生产性企业。
　　上述适用24%税率缴纳所得税的，仅限于企业在相应地区内从事生产、经营所得，如果在地区上和经营内容上想获取更大的优惠，也存在地区节税策划和经营内容上的策划，以便充分享受此项优惠。
　　第二、定期减免税的优惠
　　坚持鼓励外商投资实施地区倾斜政策与产业倾斜政策相结合的原则，为引导外资投向，鼓励举办采用先进技术、设备，产品全部或大部分出口的外商投资企业。对按照产业政策鼓励投资的企业，除给予以上介绍的15%和24%低税率照顾之外，还给予定期免税、减税的优惠，即所谓“免二减三”。
　　（1）对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征税。但属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，由国务院另行规定。
　　（2）从事农、林、牧业的外商投资企业和设在不发达地区的外商投资企业，依照税法规定享受2年免税、3年减半征税期满后，经企业申请，国家税务总局批准，在以后的10年内可以继续按应纳税额减纳15%—30%的企业所得税。
　　（3）从事港口、码头建设的中外合资经营企业，经营期在15年以上的，经企业申请，所在地省、自治区、直辖市税务机关批准，从开始获利年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收。上的，经企业申请，上海市税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。
　　（4）在经济特区设立的从事服务性行业的外商投资企业，外商投资超过500万美元，经营期在10年以上的，经企业申请，经济特区税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。
　　（5）在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入运营资金超过1 000万美元，经营期在10年以上的，经企业申请，当地税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。
　　（6）在国务院确定的国家高新技术开发区设立的被认定为高新技术企业的中外合资企业，经营期在10年以上的，经企业申请，当地税务机关批准，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税。设在经济特区和经济技术开发区的外商投资企业，依照经济特区和经济技术开发区的税收优惠规定执行。设在北京市高新技术开发区的外商投资企业，依照北京市高新技术产业开发试验区的税收优惠政策执行。
　　（7）外商投资企业举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征企业所得税期满后，凡当年出口产值达到当年企业产品产值70%以上的，可以按税法规定的税率减半征收企业所得税，但经济特区和经济技术开发区以及其他已经按15%的税率缴纳企、业所得税的产品出口企业，符合上述条件的，按10%的税率征收企业所得税。
　　（8）外商投资企业举办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长3年减半征收企业所得税。
　　（9）对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目业务收入占企业总收入70%以上的，可以享受企业所得税如下优惠政策：外商投资企业经营期在10年以上的，自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。
　　外商投资企业依照上述第（6）项、第（7）项、第（8）项、第（9）项规定申请免征、减半征收企业所得税时，应当提交审核确认部门出具的有关证明文件，由当地税务机关审核批准。如何获得有关证明文件?如何确认?需要节税策划，方可完成。
　　第三、再投资退税优惠
　　为了鼓励外国投资者将企业取得的利润用于在中国境内再投资，税法作了再投资退税的优惠规定。所谓外商投资再投资，是指外商投资企业的外国投资者将其从该企业取得的利润在提取前直接用于增加注册资本，或者在提取后直接用于投资兴办其他外商投资企业的行为。对外国的投资者的再投资行为，我国采取了对原已缴纳的外商投资企业所得税金全部或部分退税的措施。
　　（1）全部退税。外国投资者在中国境内直接再投资兴办、扩建产品出口企业或先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区的企业获得的利润直接再投资海南经济特区的基础设施建设项目和农业开发企业，可以依照规定，全部退还其再投资部分已缴的企业所得税税款。外国投资者直接投资兴办、扩建的企业，自开始生产、经营起3年内没有达到产品出口企业标准的，或者没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的60%。
　　（2）部分退税。外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，可经法定程序，退还其再投资部分已缴纳所得税的40%税款。再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
　　关于退税，投资者须进一步掌握退税程序、退税计算和限定条件的节税策划，如何进行以上方面的节税策划在下一节再行分析。
　　第四、地方所得税的减免税优惠
　　税法规定，对鼓励外商投资的行业、项目，地方所得税需要减、免税，由省、自治区、直辖市人民政府根据实际情况决定。因此外商如何才能获得地方政府的所得税的减、免优惠，需要作特别的节税策划，其中弹性空间极大。

徐老师

　（二）增值税节税筹划中涉及的税收优惠政策
　　1．纳税人身份筹划
　　1994年确定的增值税征税范围包括货物的生产、批发、零售和进口四个环节。此外，加工和修理修配也属于增值税的征税范围，加工修理和修配以外的劳务服务暂不实行增值税。凡在上述四环节中销售货物，提供加工和修理修配劳务的，都要按规定缴纳增值税。这里所说的销售货物除指一般的销售货物外，还应根据《增值税若干具体问题的规定》确定哪些货物征税，哪些货物不征税。
　　对于既可交营业税又可交增值税的企业要尽可能准确的测算两种情况下的税负水平，合理确定纳税身份。
　　2．低税率筹划
　　（1）17%基本税率的抵扣优惠。增值税在生产和流通各个环节实行普遍征收的特征使得增值率基本税率不易过高，再加上与消费税的分工，让消费税在增值税普遍征收保证收入基础上，进行特别调节。同时，增值税的17%只是用来计算销项税额，进项税额可以用来抵扣销项税额。
　　（2）13%低税率优惠。改革后的增值税设置了一档基本税率为17%，一档低税率为13%，此外还有对出口货物实施零税率。根据现行增值税制度规定，低税率优惠适用下列范围：
　　第一，粮食、食用植物油。其中粮食包括各种原粮以及经过加工的面粉、大米、玉米等成品粮。粮食复制品比照粮食征税。这里所说粮食复制品是指以粮食为原料加工的生食品，如切面、馄饨皮、饺子皮、米粉等，但不包括挂面和以粮食为原料加工的速冻食品、副食品。粮食复制品的具体征税范围，由省、自治区、直辖市税务局根据上述原则确定。
　　第二，自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品。
　　第三，图书、报纸、杂志。
　　第四，饲料、化肥、农药、农膜、农机。
　　第五，国务院规定的其他货物。
　　（3）10%农产品采购中的抵扣优惠。
　　（4）零税率优惠。增值税的零税率仅限于出口货物，根据规定，出口货物包括两类：一类是报关出境的货物；一类是运往海关管理的保税工厂、保税仓库、保税区的货物。与此相适应，对于从保税工厂、保税仓库、保税区运往境内其他地区的货物，则按进口货物对待。
　　3．小规模纳税人与一般规模纳税人的选择
　　二者最大的区别在于进项税额可否扣除以及能否开出专用发票。哪种身份对纳税人来说更有利呢？在选择时要考虑三个因素：一是经营产品中是原材料含量高还是设备含量高，如果是前者一般应选择作一般规模纳税人，因为可抵扣的项目比重较大。二是与上下游企业的关系，具体来说就是上游供应商可否提供专用发票，以及发票的开具是否影响对下游企业的销售量。三是企业的商誉，一般来说一般规模纳税人更易于取得人们的信任。
　　4．销项税额计算上的优惠
　　销售额是计算增值税的税基，只有首先确定销售额才能据此计算销项税额。增值税税基可以是含税价，也可以是不含税价，而境内增值税则是不含税价，从而缩小了税基，使销项税额也相对缩小。1994年以前的老增值税是以含税价作为计税基数，计算税基不同是新老增值税在操作上的重大区别。以不含税价为税基计算，一方面降低了销项税额；另一方面税款与价格分开，从而使企业的成本核算和经营成果不受税收影响，既便于反映企业的经营成果，又便于征收管理。换句话说，计税销售额只包括成本和利润（征收消费税的还包括消费税税款）两部分内容，不包括增值税税金在内。值得一提的是，1994年建立的增值税实行与消费税交叉征收的办法。这就涉及到少数货物在征收增值税的同时还要征收消费税。对这些既征收增值税又征收消费税的少数货物，增值税的计税价格是包括消费税而不包括增值税的销售额。
　　在确定计税销售额时应注意的节税问题包括：
　　（1）代销业务中的销售额。
　　（2）设有两个以上的机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。
　　（3）将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费。
　　（4）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；分配给股东或投资者；无偿赠与他人。
　　凡上述行为均视为销售货物或提供应税劳务，按规定计算销售额并征收增值税。
　　（5）凡属应税销售行为的，其销售额除包括销售货物和应税劳务本身的价格外，还应包括随同销售或提供劳务向购买方收取的各种价外费用。具体包括：价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但是，向购买方收取的销项税额，对委托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税不包括在内。此外，对同时符合以下两项条件的代垫运费也不应包括在价外费用内，即：承运部门的运费发票开具给购货方的；纳税人将该项发票交给购货方的。只有同时符合这两个条件，才能证明运费是由纳税人代垫的，而不属于纳税人向购买方收取的价外费用。
　　以上所列各种价外费用，是节税操作中经常出错的地方，也是节税策略的关键所在。
　　（6）经税务机关确定为混合销售行为的，其混合销售行为和兼营的非应税劳务按规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计数，货物或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计数。
　　（7）纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。纳税人兼营的非应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属的征收机关确定。
　　（8）纳税人采取折扣方式销售货物时，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
　　（9）纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物同期的市场销售价格确定销售额，没有市场价格的按组成计税价格确定销售额。
　　（10）纳税人采取还本销售方式销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。
　　（11）一般纳税人销售货物或提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，以及小规模纳税人销售货物或提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，均应将含税的销售额换算成不含税的销售额后再计算应纳税额。换算公式如下：

　　（12）小规模纳税人销售货物后因发生销货退回或折让退还给购买方的销售额，应从发生销售退回或折让当期的销售额中扣减。
　　（13）当各种销售行为和视同销售的行为，销售额明显偏低或者没有销售额时，应按下列顺序确定销售额：1）按纳税人当月同类货物的平均市场销售价格确定；2）按纳税人最近时期同类货物的平均市场销售价格确定；3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

　　对一些既征增值税又征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税。其中定额征收消费税的，其计税价格按下列公式确定：

组成计税价格=成本×（1十成本利润率）十消费税额

　　定率征收消费税的，其计税价格为消费税计税价格。上述计算公式中的成本是指：销售自产货物的，为实际生产成本；销售外购货物的，为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
　　（14）对进口货物以不含增值税的组成计税价格为计税销售额，并依税率直接计算应纳税额，不得抵扣任何进项税额。但组成计税价格的计算公式如下：

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

　　5．进项税额计算上的优惠
　　进项税额是指当期购进货物或应税劳务已缴纳的增值税税额。这里包含两层意义：（1）进项税额是购买货物或应税劳务时购货发票上注明的，而不是计算出来的，但有例外（购进农产品支付的运输费，收购废旧物资除外）。（2）进项税额表示销售方在购买货物时，也同时支付了货物所承担的税款。
　　进项税款对纳税人的节税优惠主要有：
　　（1）购买对方产品时，只要对方有增值税发票，且所购货物为抵扣产品，发票上注明的进项税额可用来抵扣。
　　（2）如当期销项税额小于当期进项税额而不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
　　（3）准予从销项税额中抵扣的进项税额具体包括以下四方面：
　　一是纳税人购买货物或应税劳务，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。
　　二是纳税人进口货物从海关取得的完税凭证上注明的增值税税额。
　　三是纳税人被确定为是混合销售行为和兼营的非应税劳务，并经批准视同销售货物应当征收增值税的，则该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，凡从销售方取得注明已纳增值税专用发票的，以及从海关取得注明已纳增值税完税凭证的，准予从销项税额中抵扣。
　　四是购进免税农产品的进项税额，按照买价依据10%的扣除率计算进项税额。即购进免税农产品的进项税额等于买价乘以扣除率。这里所说的买价包括纳税人购进免税农产品时支付给农业生产者的价款和按规定代扣代缴的农业特产税。其中支付给农业生产者的价款是指经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款。
　　（4）免税农产品的抵扣特例。根据规范化增值税的要求，购进的免税货物是不能予以抵扣的，这是增值税的一项原则，也是国际上通行的做法。但是，各国对免税农产品一般都作为特案处理。这是因为：1）各国农民大多都是分散经营的，对其征收增值税非常困难。因此，大部分国家对农民都免征增值税。2）农民本身虽不缴税，但生产农产品的投入物是征税的，故农产品的价格中含有增值税。这种情况下，如果对购进免税农产品的价格中所含税款不予扣除，则会使以农产品为原料的工业生产单位和经营农产品的商业单位存在着重复征税因素。为此，增值税允许扣除购进免税农产品价格中所含的税款。这是在节税筹划中应尤为注意的重点之一。
　　（5）支付的运输费用，按实际发生的运费依据10%的扣除率计算进项税额。
　　（6）废旧物资收购部门向社会收购的废旧物资，按实际收购价格依据10%的扣除率计算进项税额。
　　（7）不能抵扣的进项税额：购进货物或应税劳务未按规定取得并保存增值税扣税凭证的；购进货物或应税劳务的增值税扣税凭证尚未按规定注明增值税额及其有关事项，或者所注明税额及其他有关事项不符合规定的；购进的固定资产，包括两种情况：一是指纳税人生产经营所使用的年限在一年以上的机器、机械运输工具，以及其他与生产经营有关的设备、工具和器具，二是指单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品；用于非应税项目的购进货物或应税劳务；用于免税项目的购进货物或应税劳务；用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务；非正常损失的购进货物；非正常损失的产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务。
　　上述最后两项的非正常损失是指生产经营中正常损耗外的损失。具体包括：自然灾害损失；管理不善造成货物被盗窃，发生霉烂变质等损失；其他非正常损失等。
　　（8）因进货退回或折让而收回的增值税税额，应从发生进货退回或折让当期的进项税额中冲减，作上述冲减处理前，必须具备下列条件：在购货方已付货款，或者货款未付但已作财务处理，发票联及抵扣联无法退还的情况下，销货方必须取得从购买方主管税务机关开具的进货退回或索取折让证明单，方可作为开具红字专用发票的合法依据。销货方在未收到购货方送交的证明单以前，不得开具红字专用发票。红字专用发票的存根联和记账联作为销货方冲减当期销项税额的凭证。其发票联和税款抵扣联作为购买方冲减进项税额的凭证。
　　（9）纳税人把按规定不准计入进项税额的项目，已从销项税额中抵扣的，对已抵扣进项税额的货物或应税劳务，要按其购进价格计算的税额冲减当期的进项税额。
　　（10）如果已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务用于非应税项目或免税项目的，用集体福利或个人消费的，以及发生非正常损失的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。无法准确确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。
　　（11）纳税人因兼营免税项目或非应税项目而无法明确划分进项税额的，经税务机关同意后按下列公式计算不得抵扣的进项税额：

　　（12）小规模纳税人销售的货物或应税劳务，按照不含增值税的销售额和规定的征收率直接计算应纳税额，不得抵扣任何进项税额，但小规模纳税人的征收率低得多，仅为4%或6%。
　　6．免税优惠
　　增值税的免税优惠分为两种类型：有抵扣权的免税优惠和无抵扣权的免税优惠。和其他国家一样，除某些特定货物外，对出口货物都实行有抵扣权的免税；对国内销售的非出口的免税货物则实行无抵扣权的免税。
　　增值税免税项目分以下几类：
　　（1）农业生产者销售自产农产品。其中，农业生产者是指农业生产单位和个人；农业产品是指种植业、养殖业、林业、牧业和水产品的初级产品。凡农业生产者销售这些自产的初级产品时，既不征税也不准扣税。
　　（2）避孕药品和用具。这类免税属于对货物的免税。即对避孕药品和用具，从生产、批发到零售，全环节免征增值税，因而也不存在扣除进项税额的问题。
　　（3）古旧图书。指向社会收购的古书和旧书。对销售这些古旧图书者，既不征税也不扣税。因为购进这些古旧图书时，没有可以扣税的专用发票，因此无须扣税。对销售这类图书给予免税照顾，则可以使传统文化、知识得以保护、继承和发扬。
　　（4）直接用于科学研究、科学实验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的物品，指个体经营者和其他个人销售使用过的除游艇、摩托车、应征消费税的汽车以外的货物。从国外进口的货物不存在进项税额，因此无须抵扣税款；从使用方向看，这些货物类似用于最终消费，基本不存在下一环节需要扣税问题。对它们采用无抵扣免税既不会造成重复征税，也不会对购销双方带来不利影响。
　　7．增值税“出口退税”的优惠
　　（1）凡有出口经营权的企业出口和代理出口的货物，除另有规定者外，均可准予退还或免征增值税和消费税税额。出口退税货物应当具备以下三个条件：必须是属于增值税、消费税征税范围内的货物；必须是报关离境并结汇的货物；在财务上必须是已作出口处理的货物。
　　一般情况下，只有同时具备以上三个条件的出口货物才准予退税，否则不予办理退税。除此之外，对出口退税货物的范围还作了一些特殊规定，具体包括以下几个方面：①明确规定少数货物即使具备以上条件也不准予退税。它们是：原油、援外出口货物、国家禁止出口的货物（天然牛黄、麝香、铜、铜合金、白金等）。②一些企业的货物不具备上述三个条件，但国家特准退还或免征增值税和消费税。具体是指：a．对外承包工程公司运出境外用于对外承包项目的货物；b．对外承接修理修配业务的企业，用于对外修理修配的货物；c．外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋货轮而收取外汇的货物；d．利用国际金融组织或外国政府贷款采取招标方式由国内企业中标销售的机电产品、建筑材料；e．企业在国内采购并运往境外作为在国外投资的货物。
　　（2）明确规定一些出口货物只能采取免征增值税、消费税方式给予鼓励和支持。它们是：来料加工复出口的货物；避孕药品和用具、古旧图书；卷烟（只限于有出口卷烟经营权的企业出口国家计划内卷烟）；军品及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的物资；国家在税收法规中规定的其他免税货物因已经享受免税照顾，所以出口时不能再办理退税。
　　（3）出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物，不论是内销或出口均不得做扣除或退税。但对下列出口货物考虑其出口量较大及生产、采购上的特殊因素，特准予扣除或退税。这些货物是：抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、鱼网鱼具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品。
　　（4）出口货物退税税种。出口退税指的是退还或免征出口货物在国内已缴或应缴的流转税款，具体是指增值税和消费税，不包括营业税。
　　（5）出口退税适用税率。出口货物应退增值税的适用税率，依《增值税暂行条例》规定的17%和13%执行，对小规模纳税人购进特准退税的货物依6%的退税率执行，从农业生产者直接购进的免税农产品不办理退税。出口应退消费税的适用税率依《消费税税目税率表》执行。企业出口不同税率的货物应分开核算和申报，凡划分不清适用税率的，一律就低不就高计算退税。
　　（6）出口退税的计算。出口货物应退增值税税额，依进项税额计算。其中：
　　第一种情况是，对出口货物单独设立库存账和销售记载的，应依据购进出口货物增值税专用发票所列明的进项金额和税额计算。对库存和销售均采用加权平均价进行核算的企业，也可按适用不同税率的货物分别依下列公式计算：

应退税额=出口货物数量×加权平均价×税率

　　第二种情况时，出口企业兼营内销和出口货物且其出口货物不能单独设账核算的，应先对内销货物计算销项税额并扣除当期进项税额后，再依下列公式计算出口货物的应退税额：
　　当销项税额×税率≥未抵扣完的进项税额时，
　　应退税款=未抵扣完的进项税额
　　当销项税额×税率<未抵扣完的进项税额时，
　　应退税款=销项金额×税率
　　结转下期抵扣进项税额=当期未抵扣完的进项税额-应退税额
　　公式中的销项金额是指依出口货物离岸价和外汇牌价计算的人民币金额。
　　凡从小规模纳税人购进特准退税的出口货物的进项税额，应按下列公式计算确定：

　　其他出口货物的进项税额依增值税发票所列的增值税税额计算确定。
　　如果出口货物的销售金额、进项金额及税额明显偏离而又无正当理由的，税务机关有权拒绝办理退税或免税。
　　（7）出口退税程序。出口退税主要程序是：出口退税登记，出口退税鉴定，出口退税申报，出口退税审核，出口退税检查和出口退税清算。
　　出口退税登记——这是对出口进行登记管理的一项制度。具体做法是：经营出口货物的企业经有关部门批准具有出口经营权后，特持有关批件及工商营业执照于批准之日起30日内向所在地主管退税业务的税务机关申请办理退税登记。主管机关对其申请审验无误后，发给企业“出口退税登记表”，企业按照登记表的内容和要求填写后交税务机关审核，经确认无误后发给企业“出口退税登记证”。通过办理出口退税登记，可以沟通税企之间的有关情况，确定出口企业的法人资格，以及出口企业是否符合退税条件。
　（三）消费税节税筹划中涉及的税收优惠政策
　　消费税具有转嫁性，凡列入征税范围的消费品，一般都是高价高税产品。因此，消费税无论采取价内税形式还是价外税形式，其税负都具有转嫁性。这种转嫁性有利于消费税纳税人节税。
　　1．课税对象方面的优惠
　　1994年新开征的消费税，仅就四大类十一种商品征收消费税，其他产品无论是生产、批发，还是零售，一概不征消费税。第一类：有害消费品：烟类、酒类、烟花鞭炮；第二类：奢侈消费品：护肤护发品、化妆品、贵重首饰；第三类：不可再生资源：汽油、柴油；第四类：高档消费及高耗能：摩托车、汽车、轮胎、小轿车。
　　2．纳税环节的优惠
　　消费税一般有两类：直接消费税和间接消费税。前者一般指消费者本人作为纳税人，当消费者消费应税消费品时缴纳的消费税；后者指的是由生产者缴纳，而不是由消费者缴纳，尽管消费者是该税负的最终承担者。
　　间接消费税的纳税环节在生产环节，这样既可达到开征消费税的目的，又可节约征管费用，提高征管效率，减少重复征税，减轻纳税人负担。
　　3．出口的应税消费品免税
　　出口应税消费品的免税方法由国家税务总局规定。出口的应税消费品办理退税后如发生退关，或者国外退货进口时予以免税的，由报关出口者按规定期限向其所在地主管税务机关申请补缴已退的消费税税款。由纳税人直接出口的应税消费品办理免税后发生退关或国外退货，进口时已予以免税的，经所在地主管税务机关批准，可暂不办理补税，待其转为国内销售时，再向其主管税务机关申请补缴消费税。
　　只对出口应税消费品免征消费税原因有两个：第一，按照国际通行的手法，凡开征消费税的国家对其出口消费品都给予免税，故对出口消费品免税符合国际惯例；第二，鼓励出口，提高本国产品在国际市场的竞争力。
　　除出口消费品外，其他应税消费品一律不予减免税，这是由开征消费税的目的所决定的，开征消费税是为了引导消费方向，调节消费结构，抑制超前消费，为此消费税的征税范围只限于非生活必需品、高档消费品和稀缺资源消费品。凡购买应税消费品的单位和个人，一般来说都具有较高的消费水平。如果没有相应的负担能力，一般就不会发生应税消费品的消费行为。这就决定了应税消费品的购买者不能要求用减免税方式来满足其超前消费的需求。所以一般情况下，消费税不存在给予减免税的照顾问题。
　　（四）营业税节税筹划中涉及的税收优惠政策
　　1．营业税征税范围上的优惠
　　我国现行营业税征税范围在原营业税征税范围基础上，经过转移、取消、合并和增加，最后形成九个项目，即交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业、金融保险业、服务业、转让无形资产、销售不动产和娱乐业。以上征税范围中，交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征税范围的业务视为应税劳务，但加工和修理修配业务不属于营业税征税范围，故称为非应税劳务；转让无形资产或销售不动产税目征税范围的业务称为应税劳务。但单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不包括在征税范围内。此外，立法机关、司法机关、行政机关的收费，同时具备下列条件的，也不属于营业税征税范围内：（1）国务院、省级人民政府或其所属财政、物价部门以正式文件允许收费，而且收费标准符合文件规定的；（2）所收费用由立法机关、司法机关、行政机关自己直接收取的。此外，以不动产投资人股，参与接受投资方利润的分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。
　　2．营业税税率的优惠
　　我国现行营业税除娱乐业外，其他税目均按3%或5%的税率征税。两个档次的税率、税负都较低，而且差距不大，体现了营业税“中性税收”的特征，有利于节税的同时，还有利于各行业在公平税收条件下平等竞争。对建筑业、交通运输业、邮电通信业和文化体育业四个行业的营业税按3%的低档税率征收，以示照顾。
　　3．营业税免税项目
　　（1）托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的养育服务、婚姻介绍、殡葬服务。
　　（2）残疾人员个人提供的服务，即残疾人员本人为社会提供的服务。
　　（3）医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务。
　　（4）学校和其他教育机构提供的教育服务，学生勤工俭学提供的劳务。
　　（5）农业机械、排灌、病虫害防治；植保、农牧保险业以及相关技术培训业务；家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。
　　（6）纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画馆、图书馆、文物保护单位举办文化活动的门票收入。即这些单位在自己的场所举行的属于“文化体育业”税目征税范围的文化活动。其门票收入是指销售第一道门票收入。
　　宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入，即寺庙、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动销售门票收入。
　　纳税人如兼营免税、减税项目的，应当单独核算。未单独核算的不得给予免税、减税。此外为照顾收入少的纳税人，还实行有幅度的起征点制度。具体规定是：按期纳税的起征点为月营业额200元—800元；按次纳税的起征点为每次（日）营业额50元，在规定的幅度内，各省、市、自治区人民政府所属的税务机构应根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报国家税务总局备案。
　（五）关税节税筹划中涉及的税收优惠政策
　　1．关税的纳税人、课税对象和税率的优惠
　　《中华人民共和国进出口关税条例》和《中华人民共和国海关进出口税则》是中国关税制度的两个最基本法规。根据这两个税收法规的规定，关税的纳税人、课税对象和税率如下所示：
　　（1）纳税人——凡从事进口货物的收货人、出口货物的发货人以及进出境物品的所有人，不论其是企业、单位还是个人，都是关税的纳税人，都应根据关税制度的规定向海关缴纳关税。
　　（2）课税对象——凡进出境货物和物品的流转额，都是关税的课税对象。就是说只要货物和物品进出我国关境，就要按规定对其征税。
　　（3）税率——海关进出口税就是关税的税目税率表。该表将关税税率分为进口税率和出口税率两部分。进口税率又分为普通税率和优惠税率。不同税率的适用是以进口货物的原产地为标准的。对原产于与中华人民共和国未订有关税互惠协议的国家或地区的进口货物，按普通税率征税，反之则按优惠税率征税。对于普通税率征税的进口货物，经国务院关税税则委员会特别批准后，可以按优惠税率征税。优惠税率是指最惠国优惠关税所规定税率。
　　经国务院关税税则委员会批准可征收特别关税的货物，按税则委员会临时决定的特别税率征税。
　　以上各种关税税率都是有差别的比例税率。过去关税水平一直比较高，近几年来曾几次大幅度降低关税水平。其中，1992年先后两次降低了225种和3371种商品的关税税率，并于同年4月取消了进口调节税；1993年又降低了2898种商品的关税税率；1994、1995年又相继采取了降低关税税率的措施，目前的加权关税平均税率15%左右，接近发展中国家水平；1995年12月中国关税再降30%。
　　国务院关税税则委员会办公室2001年1月4日发布消息说，从2001年1月1日起，对入境旅客行李物品和个人邮递物品进口税税率进行调整。据测算，平均税率由55%调低为40%。这意味着以后回国带东西交税便宜了。
　　入境旅客行李物品和个人邮递物品进口税简称行邮税，是关税、进口环节增值税及消费税三者合一的税种。我国此前实行的行邮税税率是1996年制定的。随着国际交流的不断扩大和我国总水平的下降，行邮税税率适当调低是正常的。
　　据悉，此次调整后，化妆品的行邮税税率由80%降低成40%；摄像机、摄录一体机和数码相机的行邮税税率由80%降低成50%；烟、酒的行邮税税率由100%降低到70%。调整后的行邮税共分四档：书报、食品等为10%；纺织品、电器用具等为30%；化妆品、摄像机、摄录一体机和数码相机为50%；烟、酒为70%。
　　2．关税减免和退补优惠政策
　　根据中国关税条例规定，以下货物经海关审查无讹的，可免征关税：
　　（1）一张票据上应税货物的关税税额在10元人民币以下的。
　　（2）无商业价值的广告品和货样。
　　（3）外国政府、国际组织无偿赠送的物资。
　　（4）进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品。
　　此外，关税对某些遭受损坏损失的进口货物还作了一些减税规定。
　　关税退补是指当纳税人发生多纳或少纳税款时，可在规定的期限内，由纳税人向海关申请退还多纳的税款或是海关向纳税人追回少纳的税款。根据条例的规定，有下列情况之一的，进出口货物的收发货人或他们的代理人，可以自缴纳税款之日起一年内，书面声明理由，连同原纳税收据向海关申请退税，逾期不予受理：
　　（1）因海关误征，多缴纳税款的。
　　（2）海关核准免验进口的货物，在缴纳关税后又发现有短缺货物情况，经海关审查认可的。
　　（3）已征出口关税的货物，因故未能出口而申报退关，经海关审查认可的。
　　凡有上述情况，海关应当自受理退税申请之日起30日内作出书面答复，通知退税申请人。
　　进出口货物完税后，如发现少征或漏征税款，海关应当自缴纳税款或货物放行之日起一年内，向收发货人或他们的代理人追征。

徐老师

　三、地区投资选择法
　　各地区间税负差异，为企业选择注册地点，合理降低税负提供可能。从全球范围看，企业可以选择国际避税港、避税国进行公司注册；从一国范围来看，企业可以选择到相对低税率的地区进行注册。
　　改革开放以来，我国已初步形成了由沿海到内地，以及沿江、沿边多层次对外开放的战略格局。与此相对应，国家对经济特区等各类经济区域制定一系列税收优惠政策。了解这些区域性优惠政策，对于正确选择企业经营地点，降低企业的税收成本，具有直接的现实意义。我国的避税地主要有经济特区、沿海开放城市、沿海经济开放区、经济技术开发区、高新技术产业开发区、上海浦东地区、西部地区的优惠和“老、少、边、穷”地区。
　　第一个地区是80年代初的，以深圳为主体的沿海14个开放城市，优惠税率为15%。
　　第二个地区是90年代的上海浦东，启动了整个长江流域的经济。上海浦东和深圳的税收优惠最大的不同时，上海浦东征收所得税是先征后返，即先按33%征收，然后超过15%的部分返还，而在深圳则直接按15%的优惠税率征收。不同的优惠政策在税收饶让和税收抵免时产生不同的后果。如果采用先征后返的形式，在分回利润时，不需要补纳所得税。而直接采用15%的优惠税率，在分回利润时，母公司要就所分的利润补交18%的所得税。
　　第三个地区是21世纪开始的北京的中关村。这是以北京为中心，带动整个环渤海地区的经济发展。这一轮税收优惠不同于上海浦东的是提出了“总部经济”概念，既要吸引跨国公司的总部设立在北京。在北京丰台区，已经建立了一个总部基地，北京和上海这两个城市一直在争夺跨国公司的总部。因为公司总部要汇总各分支机构的业务，争夺总部实际就是在争夺税源。
　　在税收政策上吸引总部，除了本身的优惠政策，与其他地区的税收协议也很重要，也就是税收饶让和抵免的问题，如果没有税收抵免，在其他地区享受的税收优惠在利润汇回时还要补交，就使得企业享受不到真正的优惠。
　　在吸引公司总部时，除了税收优惠政策，还有一个物流输出问题，就目前情况来看，上海又有自己的港口，北京依赖于天津港，而且上海港的吞吐量是天津港的3倍，在物流输出问题上，北京处于劣势，这就要求北京要给与更大力度的税收优惠来弥补这一不足。第二个辅助因素就是人才，公司总部是一个决策机构，需要大量的优秀人才，北京在高级管理人才问题上略占上风。人才与信息是相连的，从这个角度上说，上海在物流上优于北京，而北京在信息流上又优于上海。第三个是周边地区的熟练的产业工人数量，在上海周边的苏浙地区，已经形成成熟的生产基地，这点上，北京周边的发展相对落后。由于这一因素，北京的中关村也需要更大的优惠政策。
　　第四个地区就是西部地区，第五个就是东北三省老工业基地改造的税收优惠。
　　另外一个层次的地区选择就是在国际避税地或者称为避税港的地区成立无实际业务的“信箱公司”。国际避税地可以分为三种：一是典型的国际避税地，这种避税地税收负担很轻，地理条件独特，各种保障措施完好。如百慕大群岛、开曼群岛、新赫布里底群岛、格棱兰岛、巴哈马等地，在地理上全部属于岛屿型。这些地方，税种少，没有个人所得税、公司所得税、财产税、遗产税和赠与税，而且税收负担也很低。二是普通的国际避税地。这些地方的政策条件介于典型的避税地与非避税地之间，有一定的税收负担，但是不算太高。这样的避税地比较多，可以分为两种类型：①只对境内所得或财产征收较轻的税，而对来自境外的所得不征税，这样的避税地有巴拿马、哥斯达黎加等；②对境外所得和财产等只征少量的税，同时对外国经营者给予特殊的税收优惠，这类避税地有瑞士、以色列、巴巴多斯、巴林、安提瓜岛等。三是不完整的国际避税地。这类避税地有两个特点：总体上实行正常的税收制度，国内的某一个区域拿出来，单独实行特殊的税收优惠政策，整个国家在某些特定的方面实行某些特殊的优惠政策。如加拿大、菲律宾、荷兰、卢森堡、希腊等地，我国的深圳等经济特区从某种意义上讲，也有避税地的性质。
　　案例：
　　某公司以10%的回报率向A国筹资100万，已知该公司所在国的预提所得税税率为20%。
　　当该公司向A国支付资金使用费时，应代扣代缴的所得税为：
　　100×10%×20%=2（万元）
　　A国的资金所有者实际得到的收益率为8%，比承诺的10%减少了2%。
　　分析：
　　如果要保持债权人的收益，筹资公司就要相应提高利息的支付率，从而提高筹资成本。筹资公司就可以在某一免征预提所得税的避税地设一个子公司，由子公司筹款后，再转借给经营公司。这样公司就避免了交纳预提所得税的问题，从而降低了筹资成本。
　　案例：
　　龙腾公司为内地一生产型企业，适用所得税税率为33%，随着业务的拓展，公司在广东增加大量客户。该公司充分利用深圳特区少征所得税的优惠，于2003年初在深圳设立了一个子公司。已知2003年，龙腾公司向深圳子公司销售产品，销售收入4 300万元，其成本为4 000万元，该子公司最后以5 000万元的价格销售出这批货物。子公司在深圳特区享受的税率为15%，假设忽略其他扣除项目。
　　分析：
　　龙腾公司在不设立深圳分公司的情况下：
　　其应纳所得税额=（5 000-4 000）×33%=333（万元）
　　设立深圳特区的子公司后，则
　　子公司应纳税所得税额=（5 000-4 300）×15%=105（万元）
　　龙腾公司应纳所得税额=（4 300-4 000）×33%=99（万元）
　　集团共纳企业所得税税款由333万元降为204万元，减少129万元。可见，龙腾公司通过对注册地点的筹划，获得了明显的税收收益。当然，龙腾公司所采用的方法，其实质是利用了关联企业间的转让定价，企业在产品定价时，不能过低，否则会被税务机关进行调整。但企业可以与税务机关沟通，通过预约定价法确定一个双方都可以接受的价格。

徐老师

　四、行业利用法
　　任何国家都有其特殊的国情，每个国家中的不同地区也有各自不同的情况，在发展经济过程中，要从实际情况出发，充分考虑这些不同情况如有的行业领先甚至超前，有的行业落后甚至停滞。于是不同国家、不同地区的税法会体现出对某些行业的税收倾斜政策。这些行业倾斜政策构成了行业优惠，使得企业设立时投资行业的筹划具有现实意义。有的书上把这种根据国家和地区产业政策和税收优惠规定，通过对投资行业的选择达到节税效果的纳税筹划称为投资产业节税法。
　　国家产业结构优化政策具有一定的地域性，故而投资产业的选择也可分为两个不同层次，即在地点一致的情况下，选择税负相对轻的行业投资；在地点不同的情况下，选择税负相对轻的地点和行业投资。



　五、产品结构选择法
　　行业一旦确立，财务人员对其进行筹划的可能性大大降低。但是可以根据各个产品涉及的不同税负，向生产计划人员建议各个产品的生产比例；可以对营销人员提出的不同营销策略进行税负评估，综合各项因素选择出最见的营销方案。

徐老师

六、企业性质利用法
　　企业从事生产经营首先要进行工商和税务登记。在进行登记前，企业设立人如果想有效地规避税收风险，实现税负最轻的期望，有必要进行一番纳税筹划。否则，税务机关今后会依据企业工商和税务登记上的内容对企业进行税收管理，一旦企业发现自己登记内容所产生的税收后果与期望差别很大时，企业设立时的风险便成为现实。企业再想进行调整，则已经付出了一定的成本（多纳税），并且还将付出一定的成本（如变更税务登记、调整企业组织结构、性质、经营范围等）。因此企业在设立之前就必须考虑到税收因素，进行精心的筹划，并把筹划后所作出的决策结果落实到工商和税务登记中。
　　不同性质企业税负是不同的，现比较如下：
　　1．股份有限公司和合伙企业、个人独资企业纳税比较
　　股份有限公司属法人企业，而合伙企业、个人独资企业则属于自然人。根据我国税法的规定，股份企业和合伙企业、个人独资企业在税收政策上的区别主要是：股份公司的营业利润要征收企业所得税，税后利润以股息形式分配给个人股东时，股东还得再缴纳一次个人所得税；而合伙企业和个人独资企业的利润由各合伙人按所分得利润缴纳个人所得税，具体比照个体工商户的生产、经营所得的个人所得税缴纳办法。
　　对于规模较大的企业，一般宜选用股份有限公司。这不仅是因为规模较大的企业需要的资金较多，筹资难度大，而且大企业管理相对较困难，经营风险大，如果采用合伙企业和个人独资企业则难健康地运转起来。再者由于合伙企业和个人独资企业不具有法人资格，对外投资较难操作。
　　对于规模不大的企业，则采用合伙企业和个人独资企业比较合适。首先企业管理难度小；其次是经营风险小；再次是国家有扶持小发展的一系列税收优惠政策，为企业节省不少税收支出。
　　2．有限责任公司和股份公司的纳税比较
　　从税收负担的角度来讲，公司形式以股份有限公司更为有利。因为：①我国税法鼓励投资的有关税收减免政策，主要是以股份有限公司组织的生产企业为适用对象，企业以这种形式出现，可获得更多的税收优惠；②就股东而言，采用这种企业形式进行生产经营也可以享受一定的税收优惠待遇。比如股份制企业的股东个人所获资本公积转增股本时，不征收个人所得税。另外，从筹资角度来讲，股份公司的筹资方式比较灵活，但股份公司设立的条件比有限公司严格，注册资金比有限公司多，经营风险比有限公司大，故纳税人应从各方面进行综合考虑。
　　3．内、外资企业纳税比较
　　国家从政治或经济方面的考虑，对于不同性质的企业规定不同的征税办法，正是这些税收政策规定的不同，给企业的纳税筹划提供了空间。
　　内、外资企业税收存在很大区别：内资企业的减低优惠税率幅度较小，为18%、27%两档，这主要是照顾投资规模较小、盈利水平较低的小型企业；而外商投资企业的减低优惠税率幅度较大，分别为15%、24%两档，主要是体现地区性和产业性的政策倾斜。内资企业的减免税优惠政策适用范围较窄，主要是对第三产业企业，利用“三废”企业以及劳动就业服务企业、校办工厂、福利生产企业等；外商投资企业的减免税优惠适用范围较宽，主要是对生产性企业、产品出口企业、先进技术企业以及从事能源、交通、港口、码头建设的企业等等。内资企业的减免税期限较短，一般为1—3年；外商投资企业的减免税期限一般都在5年或5年以上。另外，适用其他各税的税种数不同：内资企业业适用10个税种；而外商投资企业则适用6个税种。
　　4．不同类型中外合资企业纳税比较
　　中外资企业可以分为中外合资经营企业、中外合作经营和外商独资企业三种形式，三类外资企业，其适用税种、税率基本一致。中外合作经营企业又可以分为紧密合作型和松散合作型两种形式。紧密合作型组成了新的法人企业，在税收上完全享受外商投资企业的税收优惠待遇。对于松散合作型企业，没有成立独立的法人，不能完全享受外商投资企业的税收优惠政策，能对企业中的外资部分给予税收优惠；对其中的中方投资不享受税收优惠，仍执行内资企业的税收政策。因此，在投资创办中外合作经营企业时，应进行适当的选择，才能达到降低整体税负的目的。
　　案例：
　　目前，私人投资创办企业，一般可以选择注册个人独资企业、合伙企业和有限责任公司，实力强的话，也可以创办股份有限公司。假定几种类型都可以选择的话，从税负比较的角度看，应选择哪种呢?
　　假设某企业2003年应纳税所得额为8万元，试比较其为不同性质企业时其税负轻重。
　　分析：
　　第一种情况：假设其为有限责任公司，股东有3人，且税后利润全部分配，则
　　应纳企业所得税=8×27%=2.16（万元）
　　可分配利润=8-2.16=5.84（万元）
　　3个股东总计缴纳个人所得税=5.84×20%=1.168（万元）
　　应纳税所得额共计=2.16+1.168=3.328（万元）
　　税收负担率=3.328÷8=41.6%
　　第二种情况:假设该公司为个人独资企业，则
　　应纳个人所得税=8×35%-0.675=2.13（万元）
　　税收负担率=2.13÷8=26.6%
　　第三种情况:假设该公司为合伙企业，合伙人3人，则
　　共计应纳个人所得税=（8÷3×20%-0.125）×3=1.23（万元）
　　税收负担率=1.23÷8=15.4%
　　从以上计算可以看出，在应纳税所得额确定的情况下，三者的税负是递减的。按同样的方法测算，应纳税所得额在3万元以下，三者的税负也是递减的。如果应纳税所得额在10万元以上，有限责任公司适用的企业所得税税率为33%，三者的税负比较是否还是这个顺序呢？
　　在实际中，有限责任公司的税后利润并不总是完全分配给股东，为简化分析，我们暂不考虑红利分配对税负的影响。假定有限责任公司税负和个人独资企业税负相等，则由
　　33%X=35%X-0.675
　　求出，x=33.75（万元）
　　也就是说，不考虑红利分配对税负的影响，应纳税所得额在33.75万元以下，三者的税负是公司高于个人独资企业，个人独资企业高于合伙企业；在33.75万元以上，公司税负低于个人独资企业。至于合伙企业与有限责任公司的税负比较，则要看合伙企业人数的多少。
　　如果考虑红利分配对税负的影响，应纳税所得额在33.75万元以上，公司税负和个人独资企业、合伙企业的税负孰高孰低，主要取决于红利分配的多少，其是一个变量。
　　假定应纳税所得额为100万元，分配红利设为X，由
　　100×33%+20%X=100×35%-0.675
　　求出，X=6.63（万元）
　　此时，公司和独资企业税负相等。如果所分配的红利小于6.63万元，公司税负小于独资企业；大于6.63万元，情况相反。



七、组织结构利用法
　　相同性质的企业组织结构不同，税负也是不同的。也就是说，选择不同的业务流程，可以使税负产生很大的差异。比如同是生产成衣的外商投资企业，若将成衣包装的车间分立出来成立成一个独立的包装企业，成衣企业委托包装企业对成衣进行加工，支付加工费。税收上取得的好处有：两个企业有两个财务部门，这样加大拓宽了筹划空间；另一方面，包装企业交纳3%的营业税，这要比缴纳增值税税负轻，而生产企业加工费的支出是成本增加，所得减少，降低了所得税。



　八、环节利用法
　　不同组织结构有不同的税负，相同的组织结构放在不同的环节上税负也是不同的，这是因为某些税只在单一的环节征收，比如消费税只在生产环节征收。充分利用这一点可以达到节税的效果。


　九、项目来源利用法
　　同一环节有不同的项目来源，也可以说是有不同来源的收入。不同的收入涉及到的税负也是不同的。例如出租房产，租金收入要交纳房产税、营业税和所得税。其实在租金收入中有一部分是收取的物业管理费，只不过一起收取，都作为租金了，物业管理费是不需要交纳房产税的，如果在收取租金是将这两部分分离，就可以将部分房产税节约出来了。


　十、征收方式利用与纳税人主体状态
　　征收的方式不同时税负也会产生差异，企业节税时要考虑对自身最有利的征收方式，充分利用税法规定中的弹性空间。
　　纳税人的纳税意识是节税筹划的基本出发点，也可以说是纳税筹划的基本出发点。具有较好的筹划意识，可以针对具体的情况选择最适宜的节税方法，也可以创造出新的节税方法。培养良好的筹划意识才是最基本、最重要的。

徐老师

　避税行为是不违法的，可以说它是处于合法和违法之间，具有合理的一面，进行避税主要是利用税法的漏洞。在一个法制社会，不违法是行为的底线，也就是说，合理避税是有其存在的理由的。同时，我们必须要指出的是，利用税法漏洞的避税行为也是有正面效应的：首先，由于避税是在遵循规则的条件下进行的经济行为，所以，允许避税的存在有助于维护纳税人的权利；其次，有助于税务机关发现漏洞，从而不断完善税法，提高税法质量；最后，市场经济下要求明晰的产权边界，因为只有产权边界明晰，才能促使微观经济个体努力维护自身的利益，从而使得整个经济充满活力，避税正是微观经济主体努力维护自身利益的一种有效手段，可以说，避税活动是经济健康发展的表现之一。
　　节税在合法层次上很明显是高出避税一个等级，节税完全是在法律规定范围内进行的经济活动，这是合法节税的第一个特征。合法节税的第二个特征是，节税者并不是钻税法的漏洞，而是更多的关注优惠政策，可以说，节税活动是建立在广泛的优惠政策的基础上的，而节税者选择的经济行为会正好符合立法者的意图，这也是节税和避税的最大区别。合法节税的第三个特征是节税有向避税转化的可能，因为企业可能会歪曲使用优惠政策，也就是说企业为了能够使用优惠政策而制造出一些有负面作用的条件，甚至是假的条件，这时节税就转化为了避税。

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